Какие транспортные средства необходимо брать в расчет при определении величины физического показателя: фактически используемые в предпринимательской деятельности или же все, числящиеся на балансе? Данный вопрос нередко вызывает разногласия между налогоплательщиками и налоговыми органами, приводящие к судебным разбирательствам.
Один из таких споров, рассмотренный ФАС Северо-Западного округа (постановление от 22.08.2013 по делу № А42-3292/2012), разрешился не в пользу налогоплательщика. Однако аргументы суда вызывают вопросы.
Суть проблемы
По общему правилу, ЕНВД может применяться в отношении автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). При этом под транспортными средствами понимаются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили) (ст. 346.27 НК РФ).
Для исчисления ЕНВД в отношении услуг по перевозке грузов установлен физический показатель «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов» (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).
Причиной спора, рассмотренного в комментируемом постановлении, послужили следующие обстоятельства. Индивидуальный предприниматель, в собственности которого находилось три грузовых автомобиля, оказывал услуги по перевозке грузов и применял в отношении данного вида деятельности ЕНВД. При этом для расчета единого налога он учитывал только те транспортные средства, которые непосредственно были задействованы в перевозках. Так как один грузовик находился в ремонте и в перевозках не участвовал, при исчислении суммы налога к уплате коммерсант использовал величину физического показателя равную двум.
У налоговиков на этот счет было иное мнение, и заключалось оно в следующем. В качестве физического показателя для расчета ЕНВД по виду деятельности «оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов» коммерсанту следовало указать количество всех транспортных средств, находящихся у него на праве собственности или ином праве, вне зависимости от их фактического использования для перевозки грузов в конкретном налоговом периоде. Неудивительно, что в результате выездной проверки бизнесмену не удалось избежать доначислений.
Посчитав, что контролеры неверно истолковали спорные положения НК РФ, индивидуальный предприниматель обратился в суд.
Вердикт судей
Принимая сторону налогового органа, суды трех инстанций ссылались на Определение Конституционного суда РФ от 25.02.2010 № 295-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «БЕЛТРАНС» на нарушение его конституционных прав и свобод подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Определение № 295-О-О). В нем конституционные арбитры указали, что Федеральным законом от 21.07.2005 № 101-ФЗ редакция подп. 2 ст. 346.26 НК РФ была изменена: применение названного специального режима налогообложения связывается законодателем не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) на транспортные средства.
На основании этого ФАС Северо-Западного округа, как и его коллеги первой и апелляционной инстанций, сделал вывод, что при определении физического показателя «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов» в расчет следует включать все транспортные средства независимо от их фактической эксплуатации в предпринимательской деятельности в течение квартала (в том числе и находящиеся в ремонте).
Важен факт использования имущества
Принимая решение на основе Определения № 295-О-О. судьи, на наш взгляд, не учли тот факт, что речь в нем идет о количестве транспортных средств, которые должны учитываться для решения вопроса о возможности применения специального налогового режима в виде ЕНВД как такового, а не о количестве автомобилей, принимаемых непосредственно для расчета физического показателя.
Действительно, возможность применения ЕНВД зависит не от фактической эксплуатации транспортных средств, а от наличия их у лица на основании права собственности или иного права (пользования, владения и (или) распоряжения). Это напрямую следует из подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.
В нашем же случае вопрос заключается не в правомерности применения указанного спецрежима, а в том, какие транспортные средства должны учитываться при определении физического показателя. Ответ на него напрашивается уже из самого наименования физического показателя, применяемого в отношении услуг по перевозке, — «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов» (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). То есть речь в данном случае идет не обо всех имеющихся у налогоплательщика транспортных средствах, предназначенных для перевозок, а только об используемых в его деятельности.
Аналогичной позиции придерживается и ВАС РФ. Так, в п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 157 указано, что при исчислении ЕНВД не берется в расчет имущество, объективно не пригодное для использования в целях предпринимательской деятельности соответствующего вида. В частности, такой вывод был сделан судом относительно транспортных средств, находящихся в ремонте после ДТП. Высшие арбитры указали, что сущность данного спецрежима предполагает учет при определении физического показателя только того имущества, которое способно приносить налогоплательщику доход и непосредственно участвовать в облагаемой ЕНВД предпринимательской деятельности.