Транспортные услуги для перевозчика: оформление, налогообложение, учет

Перевозчик — ключевая фигура в транспортных взаимоотношениях. Именно на его плечи зачастую ложится обязанность составить договор. Он же должен оформить документ, подтверждающий факт оказания транспортной услуги, правильно рассчитать и уплатить налоги. Поэтому в этой статье остановимся не только на отражении транспортных услуг в учете перевозчика, но и на их оформлении и налогообложении.

Начнем с определения. Кто такой перевозчик?

Согласно п. 1 Правил № 363 перевозчик — физическое или юридическое лицо — субъект хозяйствования, которое предоставляет услуги по перевозке груза или осуществляет за собственные средства перевозку груза автомобильными транспортными средствами.

Как видите, перевозчиком является не только субъект хозяйствования, для которого оказание транспортных услуг — основная деятельность, и не только тот, кто осуществляет «неосновную заказную» перевозку, но и субъект хозяйствования, транспортирующий собственные поступающие, эксплуатируемые или выбывающие активы. В то же время о предоставлении транспортной услуги уместно говорить только в случае осуществления «заказной» перевозки. О ней и поговорим.

Заключаем договор перевозки

Любой перевозке груза должно предшествовать заключение договора перевозки (ч. 1 ст. 908 ГКУ ). Причем

заключается договор перевозки в письменной форме ( ч. 2 ст. 909 ГКУ. ч. 2 ст. 307 ХКУ )

По такому договору перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения в установленный законодательством или договором срок и выдать его уполномоченному на получение такого груза лицу.

Обязанность грузоотправителя — уплатить за перевозку установленную плату (ч. 1 ст. 307 ХКУ ). Но это требование не должно смущать: заплатить за перевозку может и грузополучатель. Такое право заложено в ч. 5 ст. 307 ХКУ. В ней сказано: стороны могут предусмотреть в договоре другие условия перевозки, которые не противоречат законодательству.

Еще один важный момент: заключение договора перевозки подтверждается составлением перево­зочного документа (транспортной накладной, коносамента и т. д.). Такой документ зачастую составляет грузоотправитель. Ведь именно он обладает наиболее полной информацией о перевозимом грузе. Но обязанность перевозчика: обеспечить грузоотправителя бланками перевозочных документов согласно правилам осуществления соответствующих перевозок (ч. 2 ст. 307 ХКУ ).

Составляем акт оказанных услуг

Когда транспортная услуга оказана, этот факт нужно документально подтвердить. Первичным документом, подтверждающим факт оказания транспортной услуги, является акт. На какую дату он должен быть составлен?

Пункт 1 ст. 9 Закона о бухучете гласит: первичный документ должен быть составлен во время осуществления операции, а если это невозможно — непосредственно после ее завершения.

Считаем, что оказание транспортной услуги — один из тех случаев, когда составление первичного документа во время осуществления хозяйственной операции невозможно. Ведь в этом же пункте сказано: первичные документы должны фиксировать факт осуществления хозяйственной операции. А пока перевозка не выполнена, хозяйственная операция не осуществлена. Поэтому

акт оказанных транспортных услуг составляют только по завершении перевозки

В то же время затягивать с составлением акта не советуем. Ведь формулировка «непосредственно после. » такого затягивания не позволяет. Кроме того, «ограничителем» тут также выступает п. 5 ст. 9 Закона о бухучете , устанавливающий, что хозяйственные операции должны быть отражены в учетных регистрах в периоде, в котором они были осуществлены. Поэтому если груз передан получателю (операция осуществлена) 31 марта, то акт следует составить именно 31 марта. Об этом в свое время заявляли налоговики (см. письмо ГНАУ от 20.05.2010 г. № 9895/7/16-1517-08 ).

Здесь мы не упоминаем еще об одном документе, подтверждающем перевозку, — товарно-транспортной накладной. О ее роли в «перевозочном» документообороте см. статью на с. 43.

Транспортные услуги и НДС

Любые услуги, место поставки которых находится на таможенной территории Украины, являются объектом обложения НДС по ставке 20 % (п. п. «б» п. 185.1 НКУ. п. 194.1 НКУ ). Что считать местом поставки транспортных услуг?

Согласно п. 186.4 НКУ местом их поставки является место регистрации поставщика. Также считают и налоговики (см. ОНК от 06.07.2012 г. № 610 ). А вот п. п. «в» п. п. 186.2.1 НКУ к услугам по перевозке применить нельзя. Ведь там речь идет об услугах, связанных с перевозкой грузов и пассажиров, к которым конкретно услуги перевозки не относятся.

В то же время отметим: услуги по международным перевозкам пассажиров, багажа и грузов железнодорожным, автомобильным, морским, речным и авиационным транспортом являются объектом НДС независимо от места их поставки (п. п. «г» п. 185.1 НКУ ). Ставка налога для них — 0 % (п. п. «а» п. п. 195.1.3 НКУ ). Подробнее о международных перевозках см. статью на с. 19.

Налоговые обязательства возникают по правилу «первого события» (согласно п. 187.1 НКУ ):

— на дату получения средств от заказчика

или

— на дату оформления акта оказанных услуг.

Налоговая накладная на перевозку

На дату возникновения налоговых обязательств перевозчик составляет налоговую накладную (п. 201.1 НКУ ). Рассмотрим некоторые нюансы ее заполнения.

В случае, когда услуга оказана плательщику НДС, никаких особенностей в порядке заполнения заглавной части налоговой накладной нет. Если же услуга оказана неплательщику:

— в верхнем левом углу проставляется отметка «Х» и указывается тип причины «02» — составлена на поставку неплательщику налога;

— в графе «Отримувач — покупець» указывается «Неплатник»;

— в графе «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляется условный ИНН «100000000000».

Порядок заполнения граф 4, 5 раздела Б налоговой накладной следующий:

— если единицей учета транспортной услуги является километр (цена установлена за каждый километр пути), в графе 4 раздела Б проставляют «км». В графе 5 в таком случае указывают «0102»;

— если стоимость поездки не привязана к километражу или к какой-либо другой единице измерения, присутствующей в КСОЕИУ, в графе 4 проставляют единицу измерения, которая используется для учета и отражается в первичных документах. Графа 5 в таком случае не заполняется. Так, например, если в акте оказанных услуг перевозчик указывает единицу измерения — «послуга», соответствующее обозначение вносится и в графу 4 раздела Б налоговой накладной, а графа 5 при этом не заполняется.

Подробнее о порядке заполнения всех граф налоговой накладной см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 20, с. 3 .

Отметим также: в случае, если поставка транспортных услуг является ритмичной*, перевозчик имеет право составить сводную налоговую накладную. Такая налоговая накладная составляется не позднее последнего дня календарного месяца (подробнее о сводной налоговой накладной см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 20, с. 27 ).

* Ритмичной считается услуга, оказанная одному покупателю два и более раз в месяц.

Транспортные услуги и единый налог

Юридическое лицо или физическое лицо — предприниматель, оказывающее транспортные услуги, может быть плательщиком единого налога. Ограничений для этого вида деятельности глава I разд. ХIV НКУ  не содержит. При этом, конечно же, такие лица должны учитывать все установленные «единоналожные» ограничения.

Например, ФЛП — единоналожнику второй группы важно помнить, что оказывать транспортные услуги он может только плательщикам единого налога и населению (п. п. 2 п. 291.4 НКУ ).

Важно также помнить, что расчеты единоналожники первой — третьей групп могут проводить только в денежной (наличной и безналичной) форме (п. 291.6 НКУ ). Взаимозачет задолженностей им запрещен. Поэтому перевозчик-единоналожник, оказывающий свои услуги через посредника, может выплатить ему вознаграждение только после получения полной стоимости услуги перевозки. Если же посредник, получивший оплату от заказчика услуги, самостоятельно удержит положенное ему вознаграждение, а остаток перечислит перевозчику, указанные требования будут нарушены. Следовательно, такие условия в договоре с посредником для перевозчика-единоналожника — табу.

Отражаем в бухгалтерском и «налоговоприбыльном» учете

Доходы от предоставленных транспортных услуг перевозчик отражает на счете 703 «Доходы от реализации работ и услуг». Их себестоимость, предварительно сформированная на счете 23 «Производство», при реализации отражается на счете 903 «Себестоимость реализованных работ и услуг». Те же доходы и расходы отражают в «налоговоприбыльном» учете. Хотя иногда разницы все же могут возникнуть. Например, в части амортизации автомобиля.

Рассмотрим на примере порядок отражения оказанных транспортных услуг в учете перевозчика.

Пример. Предприятие-перевозчик предоставило транспортные услуги стоимостью 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). Себестоимость услуги составила 16000 грн. в том числе:

— расходы на ГСМ — 12000 грн.;

— амортизация автомобиля — 950 грн.;

— заработная плата водителя — 2500 грн;

— ЕСВ на заработную плату водителя — 550 грн.

Транспортные услуги в учете перевозчика